Vendita con Riserva di Proprietà: come funziona e quali impatti contabili e fiscali comporta
La vendita con patto di riservato dominio è un contratto disciplinato dall’articolo 1523 e seguenti c.c., e consiste in un contratto di vendita a rate con riserva di proprietà, con il quale il compratore acquista la proprietà del bene solo con il pagamento dell’ultima rata del prezzo pattuito. Tuttavia, il compratore ottiene immediatamente il possesso del bene e ne assume i rischi e gli oneri connessi, sin dal momento della consegna.
È fondamentale che il patto di riserva della proprietà sia espressamente pattuito tra le parti: la semplice rateizzazione del prezzo non è sufficiente a configurare tale fattispecie. Ratio di questa fattispecie contrattuale è la volontà del legislatore di tutelare il venditore che ha consegnato il bene al compratore senza ricevere contestualmente l’intero corrispettivo.
Dal punto di vista contabile, dopo aver verificato che le clausole contrattuali prevedano l’assunzione dei rischi da parte del compratore al momento della consegna del bene, il principio contabile OIC 16, recependo la riformulazione del principio di prevalenza della sostanza sulla forma ex art. 2423-bis comma 1 n. 1-bis c.c., stabilisce che le immobilizzazioni materiali sono rilevate inizialmente alla data in cui avviene il trasferimento dei rischi e dei benefici connessi al bene acquisito, indipendentemente dal momento del trasferimento formale della proprietà. Pertanto, è in tale data che va rilevata l’operazione in contabilità.
Dal punto di vista fiscale, l’articolo 109 del Tuir dispone che i corrispettivi delle operazioni di vendita concorrono alla formazione del reddito “alla data della consegna o spedizione per i beni mobili e della stipulazione dell’atto per gli immobili e per le aziende, ovvero, se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l’effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale” (comma 2, lettera a), primo periodo). La stessa norma, però, prevede espressamente che, ai fini dell’individuazione dell’esercizio di competenza, “non si tiene conto delle clausole di riserva della proprietà” (secondo periodo).
Questa previsione comporta che, ai fini della determinazione del reddito d’impresa, la vendita con riserva di proprietà venga trattata come una cessione ordinaria a effetti immediati, con imputazione del componente positivo di reddito nell’esercizio in cui avviene la consegna del bene, anche se la proprietà non è ancora stata trasferita.
Tale impostazione risponde a esigenze di cautela erariale, evitando che il differimento del pagamento dell’ultima rata possa essere utilizzato per posticipare la tassazione di ricavi già sostanzialmente realizzati.
Anche in ambito IVA, secondo l’art. 6 DPR 633/72, la vendita con patto di riservato dominio viene equiparata ad una cessione ordinaria di beni a effetti immediati e, per determinare il loro momento di effettuazione, non deve, quindi, tenersi conto della riserva di proprietà ma del momento della consegna o spedizione (se si tratta di beni mobili). Quindi, ai fini Iva, la vendita con patto di riservato dominio si considera effettuata, con conseguente insorgenza degli obblighi di fatturazione, liquidazione e versamento del tributo, nel momento della consegna o spedizione, non potendo quindi benefiacire di alcun differimento temporale del momento impositivo.
Pertanto, l’operazione, dal punto di vista Iva, è perfezionata all’atto della consegna del bene, e in quel momento va emessa la fattura. Diversamente, al momento dell’incasso delle rate successive non andrà emesso alcun documento rilevante ai fini Iva.
Infine, nel caso in cui l’acquirente non adempia al pagameto delle rate e, in base alle previsioni di legge e di contratto, sia obbligato a restituire il bene, si procederà con l’emissione di una nota di variazioni IVA (nota di credito) ai sensi dell’art.26 del D.P.R. 633/1972 che dev’essere emessa per il valore originario del bene, indicato in fattura.
