Con riferimento al quesito posto in merito all’aliquota IVA da applicare in caso di fornitura di servizio di posa in opera, si sottolinea, innanzitutto, la rilevanza degli accordi contrattuali sottostanti alla prestazione in oggetto.
Dal punto di vista della normativa IVA vi è, infatti, una netta distinzione tra il contratto di appalto e quello di fornitura di beni con posa in opera.
Il numero 127-septies) della Tabella A parte III allegata al D.P.R. n. 633 del 1972 prevede, infatti, l’applicazione dell’aliquota del 10% alle prestazioni di servizi dipendenti da contratto di appalto relativi alla costruzione delle opere, degli impianti e degli edifici di cui al numero 127-quinquies) della tabella medesima, ovvero degli edifici di cui all’art. 1 della L. n. 659/1961, assimilati ai fabbricati di cui all’art. 13 della L. n. 408/1949, quali ad esempio scuole, caserme, ospedali, case di cura, ricoveri, colonie climatiche, collegi, educandati, asili infantili, orfanotrofi e simili.
Vanno pertanto analizzati i contratti stipulati dalla società, da un lato, con il proprio committente e dall’altro con il soggetto che effettivamente fornisce il servizio di posa in opera.
In merito si cita la Risoluzione del 5 luglio 1976 n. 360009, la quale prevede che da un punto di vista civilistico l’appalto si differenzia dalla vendita, avendo come oggetto un fare e non un dare. Secondo la disciplina generale del codice civile (art. 1655 c.c.) il contratto d’appalto è un contratto ad effetti obbligatori ed a prestazioni corrispettive, in forza del quale l’appaltatore assume l’obbligazione di eseguire un’opera o un servizio ed il committente quella di pagare il corrispettivo pattuito. Si ribadisce quindi che l’obbligazione principale consiste in un facere: l’appaltatore si impegna a compiere l’opera o il servizio commissionato con gestione dell’esecuzione a suo rischio e con l’organizzazione dei mezzi necessari. In tal senso si esprime anche la Risoluzione n. 205/E del 3 agosto 2007, in base alla quale il contratto d’appalto deve essere caratterizzato da un’obbligazione di risultato, dall’assenza del vincolo di subordinazione e dall’organizzazione in proprio con assunzione dei relativi rischi. In concreto l’opera viene compiuta non solo con il lavoro personale dell’appaltatore, ma soprattutto per mezzo di un’attività organizzata che assume forma d’impresa. Questo distingue il contratto d’appalto anche dal contratto d’opera, nel quale è centrale il requisito del lavoro “prevalentemente proprio”.
Data questa distinzione, si precisa che il contratto di appalto deve essere tenuto distinto anche dalla fornitura con “posa in opera”, in quanto anche in questo caso occorrerà individuare l’esatta volontà dei contraenti, verificando se gli stessi abbiano voluto dare prevalenza al fare ovvero al dare. Risulta quindi alquanto rilevante il corretto inquadramento della prestazione.
Sulla base di quanto sopra si può pertanto affermare che, qualora il contratto stipulato dalla società con il committente possa essere inquadrato nell’ambito della disciplina del contratto di appalto:
- nella fattura che la società emette al committente troverà applicazione l’aliquota IVA agevolata del 10%, come sopra esposto;
- nel rapporto in essere tra la società e l’impresa terza che materialmente effettua il servizio di posa in opera, troverà applicazione il meccanismo del reverse charge (da integrarsi con aliquota al 10%).
A tal proposito si precisa che:
- il regime del reverse charge, in presenza di tutti i requisiti voluti dalla norma, opera anche qualora la prestazione eseguita dal subappaltatore sia occasionale e resa per una sola prestazione;
- con riferimento ai requisiti voluti dalla norma, la risoluzione n. 172/E del 13 luglio 2007 ha specificato che se un soggetto svolge nella sostanza un’attività rientrante nella sezione F dei codici Ateco (quindi indipendentemente da quanto dichiarato all’Agenzia delle Entrate), alle prestazioni da questo rese è comunque applicabile il regime dell’inversione contabile, fermo restando l’obbligo dello stesso di comunicare all’Ufficio delle Entrate l’effettiva attività esercitata, ai sensi dell’art. 35, comma 3.
Qualora, invece, il contratto stipulato dalla società con il committente non sia riconducibile alla disciplina del contratto di appalto:
- troverà applicazione l’aliquota ordinaria del 22%;
- non opererà il meccanismo del reverse charge, posto che il rapporto tra la società e chi esegue materialmente la posa in opera non potrà qualificarsi alla stregua di un “subappalto”, ma al massimo di appalto, ciò appunto in quanto l’accordo che sta a monte del medesimo non costituisce “appalto” (in merito si veda anche la Risoluzione n. 148/E del 2007).